Wprowadzenie
Z dniem 1 listopada 2019 r. został wprowadzony obowiązek dokonywania płatności z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności. Niewypełnienie obowiązku dokonywania płatności z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności może spowodować określone konsekwencje karno-skarbowe.
Przesłanki zastosowania
Mechanizm podzielonej płatności jest obowiązkowy, jeżeli zgodnie ze stanem faktycznym transakcji zostaną łącznie spełnione trzy ustawowe przesłanki, jak:
• Podstawą transakcji jest faktura vat.
• Transakcja dotyczy usług i towarów wymienionych w załączniku nr 15 VAT.
• Transakcja opiewa na kwotę brutto równą lub większą niż 15 000 zł.
Mechanizm podzielnej płatności może zostać wyłączony w sytuacji:
• kompensaty wzajemnych należności,
• niektórych transakcji z zakresu partnerstwa publiczno-prawnego.
Zastosowanie obowiązkowego mechanizmu podzielonej płatności warunkują łącznie następujące zdarzenia:
• Podstawą jest transakcja vat, czyli odpłatna wymiana pomiędzy czynnymi podatnikami vat.
• Transakcja jest udokumentowana fakturą vat lub wykonaniem płatności całości lub części transakcji dotyczącej dostawy towarów lub wykonania usługi.
Otrzymana faktura dokumentuje nabycie towarów lub usług wymienionych w załączniku nr 15 do ustawy VAT. Kwota płacona przed dokonaniem dostawy towarów lub wykonaniem usługi dotyczy nabycia towarów lub usług wymienionych w załączniku nr 15 ustawy VAT.
Kwota należności ogółem (kwota brutto) na otrzymanej fakturze jest równa lub przekracza 15 000 zł albo kwocie tej jest równa lub tę kwotę przekracza całość lub część zapłaty przed dokonaniem dostawy towarów lub wykonaniem usługi.
Mechanizm podzielnej płatności po uwzględnieniu powyższych przesłanek nie jest obowiązkowy, jeżeli równocześnie zaistnieje przynajmniej jedno z ustawowych wyłączeń.
Płatność jest dokonywana w drodze potrącenia (kompensaty wzajemnych należności), o którym mowa w art. 498 Kodeks cywilny. Wyłączenie to ma zastosowanie w zakresie, w jakim kwoty należności są wzajemnie potrącane.
Płatność wynika z faktury dokumentującej transakcje realizowane w wykonaniu umowy o partnerstwie publiczno-prywatnym, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o partnerstwie publiczno-prywatnym. Jeżeli podmiot, na rzecz którego dokonywana jest płatność, na dzień dokonania dostawy, był partnerem prywatnym, z którym podmiot publiczny zawarł umowę o partnerstwie publiczno-prywatnym, lub jednoosobową spółką partnera prywatnego albo spółką kapitałową, której jedynymi wspólnikami są partnerzy prywatni, z którą podmiot publiczny zawarł umowę o partnerstwie publiczno-prywatnym.
Sankcje
Za niezastosowanie się do obowiązku dokonania płatności z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności ustawodawca przewiduje zastosowanie trzech sankcji.
1. Sankcja w postaci ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego, która została wprowadzona od 1 listopada 2019 r.
2. Sankcja w postaci odpowiedzialności karnej , która została wprowadzona od 1 listopada 2019 r.
3. Sankcja wyłączająca możliwości kwalifikacji podatkowych kosztów uzyskania przychodów od dnia 1 stycznia 2020 r.
Sankcja jako dodatkowe zobowiązanie podatkowe
Naczelnik urzędu skarbowego lub naczelnik urzędu celno-skarbowego ustala dodatkowe zobowiązanie podatkowe. Polega ona na powiększeniu o 30% wartości podatku vat na fakturze dokumentującej sprzedaż towarów i usług wymienionych w załączniku 15 VAT.
Zastosowanie dodatkowego zobowiązania podatkowego ma szereg wyłączeń.
Osoby fizyczne będące podatnikami nie mogą być ukarane za ten sam czyn dwiema sankcjami równocześnie. W takim przypadku może zostać zastosowana albo odpowiedzialność karno-skarbowa albo dodatkowe zobowiązanie podatkowe.
Dodatkowe zobowiązanie podatkowe jest wyłączone w sytuacji, gdzie wystawca faktury rozliczył się z urzędem skarbowym z kwoty vat, która była umieszczona na fakturze opłaconej z pominięciem obowiązku podzielnej. płatności
Sankcja jako odpowiedzialność karno-skarbowa
Osoby fizyczne, będące podatnikami vat, w przypadku niewykonania obowiązku dokonania płatności przy zastosowaniu mechanizmu podzielnej płatności są narażone na odpowiedzialność karno-skarbową. Zgodnie z art. 57c ustawy Kodeks Karny Skarbowy czyn ten, w zależności od okoliczności, może zostać zakwalifikowany, jako: wykroczenie skarbowe lub przestępstwo skarbowe.
Wykroczenie skarbowe jako czyn zabroniony może zostać zakwalifikowany jako wypadek mniejszej wagi jeżeli okoliczności jego popełnienia zostaną przyporządkowane do czynów o niskiej szkodliwości społecznej. Głównym kryterium podziału w tym przypadku jest ustawowy próg należności publiczno-prawnej, która była narażona na uszczuplenie.
Osoby fizyczne będące podatnikami korzystające z opcji w postaci czynnego żalu, wyłączającego możliwość zastosowania sankcji karno-skarbowych, tym samym dają możliwość skarbówce zastosowania sankcji w postaci dodatkowego zobowiązania podatkowego.
W przypadku kwalifikacji jako przestępstwo karno-skarbowe sankcja może wynosić 720 stawek dziennych.
Sankcja w postaci wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów
Od 1 stycznia 2020 r. podatnicy nie stosujący, wbrew obowiązkowi, mechanizmu podzielnej płatności są pozbawieni prawa do odliczania kosztów uzyskania przychodów w zakresie dokonywanych płatności.
Ograniczenie ma zastosowanie tylko wtedy, gdy występują określone przesłanki.
1. Pierwszy warunek określa płatność dotyczą transakcji zdefiniowanej w art. 19 ustawy Prawo przedsiębiorców.
2. Drugi warunek wskazuje na płatność dotyczącą faktury oznaczonej wyrazami „mechanizm podzielonej płatności”.
Sankcja określona w warunku pierwszym dotyczy transakcji w ramach działalności gospodarczej. W takich przypadkach mamy do czynienia z obowiązkiem dokonywania płatności przelewem bankowym, jeżeli stroną transakcji jest inny przedsiębiorca. Jednorazowa wartość transakcji, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza 15 000 zł lub równowartość tej kwoty. Transakcje w walutach obcych przelicza się na złote według średniego kursu walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień dokonania transakcji.
W rozumowaniu wyłączającym stwierdzamy, że jeżeli jedna ze stron nie jest przedsiębiorcą lub płatność w ramach transakcji jest mniejsza niż 15 000 zł to wówczas sankcja wyłączenia płatności z kosztów uzyskania przychodu nie ma zastosowania. Przy analizie drugiej przesłanki stwierdzamy, że wyłączenie nie jest zastosowane, gdy faktura wbrew treści art. 106e ust. 1 pkt 18a VAT, nie jest oznaczona wyrazami „mechanizm podzielonej płatności”.
Sytuacja ta ma miejsce pomimo obowiązku na gruncie VAT dokonania płatności z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności niezależnie od prawidłowości oznaczenia faktury wyrazami „mechanizm podzielonej płatności”. Podatnik vat jest zobowiązany dokonać płatności z zastosowaniem mechanizmu podzielnej płatności w sytuacjach określonych w ustawie niezależnie od oznaczenia faktury lub oczywistych błędów w jej wystawieniu. Jednakże w sytuacji takiej nie ma zastosowania sankcja wyłączenia transakcji z kosztów uzyskania przychodów. Może natomiast mieć zastosowanie sankcja ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego lub grzywna karno-skarbowa.
Koszty uzyskania przychodu mają charakter memoriałowy, co oznacza, że nie muszą być opłacone w momencie ich poniesienia. W sytuacji naruszenia obowiązku podzielnej płatności podatnik vat jest zobowiązany zmniejszyć koszty uzyskania przychodów. W przypadku braku możliwości zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów należy zwiększyć przychody.
Moment poniesienia kosztu jest warunkowany płatnością za ten koszt, która narusza obowiązek zastosowania mechanizmu podzielonej płatności. Oznacza to, że niezgodna z prawem płatność pozbawia koszt memoriałowy statusu kosztu uzyskania przychodu w momencie dokonania tej płatności.
Należy przy tym uwzględnić koszty rozliczane w czasie, takie jak nabycie lub wytworzenie środków trwałych lub nabycie wartości niematerialnych i prawnych. W sytuacjach, w których płatności związane z tymi kosztami następują w okresach późniejszych przy równoczesnym zaistnieniu warunków sankcji, odpisy amortyzacyjne. dokonywane przed wykonaniem płatności nie będą mogły być zaliczane do podatkowych kosztów uzyskania przychodów i należy je skorygować. Podatnicy vat są zobowiązani do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów, względnie zwiększenia przychodów, o kwoty odpisów amortyzacyjnych zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, które były poniesione przed dokonaniem płatności.